Глава 15
АУДИТ РАСЧЕТОВ С ПОДОТЧЕТНЫМИ ЛИЦАМИ

Цель аудита расчетов с подотчетными лицами — установление правильности и достоверности данных операций и определение их влия­ния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

В связи с тем, что аудит расчетов с подотчетными лицами связан с проверкой порядка ведения кассовых операций, удобнее проводить их параллельно.

Контроль расчетов с подотчетными лицами осуществляется бухгал­тером на основании приказов по учетной политике организации, о на­значении лиц, уполномоченных получать наличные деньги под отчет, о направлении работников организации в командировки, а также жур­нала регистрации авансовых отчетов.

В организациях, применяющих единую журнально-ордерную фор­му счетоводства, источником информации, используемой при прове­дении аудита расчетов с подотчетными лицами, являются учетные ре­гистры, приведенные в табл. 10.

Таблица 10 Регистры единой журнально-ордерной формы

 

Номер синтетического балансового счета	Регистры журнально-ордерной формы, в которых отражаются операции:		Вид деятельности, где применяется регистр
	по дебету счета 71	по кредиту счета 71
Счет 71	Журнал-ордер №1, журнал-ордер №7	Ведомость № 1 (помещена на обороте журнала-ордера № 1), журнал-ордер № 7	Промышленность, строительство, наука, снабжение и сбыт

В организациях, применяющих упрощенную журнально-ордерную форму учета, источником информации являются учетные регистры, приведенные в табл. 11.                                   

Таблица 11 Регистры упрощенной журнально-ордерной формы

 

Номер синтетического балансового счета	Регистры журнально-ордерной формы, в которых отражаются операции:		Вид деятельности, где применяется регистр
	по дебету счета 71	по кредиту счета 71
Счет 71	Журнал-ордер №3	Журнал-ордер №3	Промышленность, строительство, наука, снабжение и сбыт

При проведении аудита необходимо сопоставить сальдо по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» на конец каждого месяца с данными, указанными в Главной книге. Одновременно следует сверить соответ­ствие месячных оборотов по кредиту счета 71с дебетовыми оборотами по счетам учета материальных запасов, затрат, имущества и прибыли.

После указанных процедур проверяется соответствие сумм в пред­ставленных оправдательных документах суммам, отраженным в аван­совых отчетах. В ходе аудита рассматриваются все авансовые отчеты и документы, подтверждающие произведенные расходы (счета-фактуры, товарные, кассовые чеки, накладные, акты закупок, командировочные удостоверения, проездные билеты, счета гостиниц и др.). Затем срав­ниваются данные аналитического учета по каждому подотчетному лицу с представленными авансовыми отчетами за конкретный период.

Проведение всех перечисленных действий поможет аудитору удос­товериться в правильности оформления каждого авансового отчета и правильном распределении сумм по авансовым отчетам между соот­ветствующими источниками финансирования (себестоимостью про­дукции или прибылью организации).

Одним из направлений получения аудиторских доказательств яв­ляется инвентаризация расчетов с подотчетными лицами с целью вы­яснения соответствия выдачи наличных денег под отчет требованиям, указанным в п. 11 Положения о порядке ведения кассовых операций. При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчет­ных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (дата выдачи, целевое назначение).

Инвентаризация расчетов с подотчетными лицами должна проводить­ся чаще, чем с прочими дебиторами и кредиторами. Это объясняется тем, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который были выданы денеж­ные средства (или со дня возвращения из командировки), предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах.

Передача выданных под отчет наличных денег одним лицом друго­му запрещается.

   Учет расчетов с подотчетными лицами

Согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций предприятия могут выдавать своим работникам наличные деньги под отчет на хо­зяйственно-операционные расходы в размерах и на сроки, определяе­мые руководителями предприятий. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, предъявить в бухгалтерию предприятия от­чет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, I выданным им под отчет, Инструкцией по применению Плана счетов | предназначен счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами». На выдан­ные под отчет суммы счет 71 дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности.

Для учета денежных средств, выданных подотчетным лицам, при­меняется унифицированная форма «Авансовый отчет» (форма № АО-1), утвержденная постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 № 55. Проверенный авансовый отчет утверждается руководителем или уполномоченным на это лицом и принимается к учету. Перерасход по авансовому отчету выдается подотчетному лицу по расходному кассо­вому ордеру.

Оплата служебных командировок

В соответствии с п. 11 Порядка ведения кассовых операций выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными ко­мандировками, производится в пределах сумм, причитающихся коман­дированным лицам на эти цели. Лица, получившие наличные деньги в рублях под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней со дня возвра­щения из командировки предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Согласно ст. 168 ТК в случае направления в служебную команди­ровку работодатель обязан возмещать работнику:

— расходы по проезду;

— расходы по найму жилого помещения;

— дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места
постоянного жительства (суточные);

— иные расходы, произведенные работником с разрешения или ве­дома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связан­ных со служебными командировками, определяются коллективным
договором или локальным нормативным актом организации.

В соответствии с Правилами предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденными постановлением Правитель­ства РФ от 25.04.1997 № 490, гостиницы оказывают как основные, так и дополнительные услуги. Сумма НДС, предъявленная гостиницей за дополнительно оказанные услуги, отражается по дебету счета 19 «На­лог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в кор­респонденции с кредитом счета 71.

В соответствии с п. 7 ст. 171 НК вычетам подлежат суммы НДС, уп­лаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения), которые принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Причем в п. 44.3 Методических рекомендаций по применению гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Россий­ской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447 (далее - Приказ МНС № БГ-3-03/447), разъяснено, что при определении перечня услуг, которые могут быть включены в состав расходов на командировки при исчислении НДС, подлежащего вычету, организациям следует руководствоваться п. 7 ст. 171 и подп. 12 п. 1 ст. 264 НК. При этом необходимо учитывать, что в подп. 12 п. 1 ст. 264 НК перечисляются расходы, относящиеся к расходам на коман­дировки в целях исчисления налога на прибыль организаций.

В целях бухгалтерского учета расходы организации по выплате су­точных работнику являются расходами по обычным видам деятельно­сти и включаются в состав коммерческих расходов (п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвер­жденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33 н). На осно­вании п. 18 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности при­знаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, незави­симо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности), при выполнении условий, перечислен­ных в п. 16 ПБУ 10/99. Командировочные расходы признаются в бух­галтерском учете после утверждения авансового отчета работника.

В целях исчисления налога на прибыль расходы на командировки, в частности суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реа­лизацией (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК), и являются косвенными расхода­ми, формирующими налоговую базу по налогу на прибыль текущего месяца (ст. 318 НК).

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организа­ций применяются нормы суточных, установленные постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 93 «Об установлении норм расхо­дов организаций на выплату суточных и полевого довольствия», в пре­делах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соот­ветствии с действующим законодательством, не облагаются налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) на основании п. Зет. 217 НК. Сле­довательно, суточные, выплаченные работнику сверх установленной нормы, включаются в налоговую базу по НДФЛ. Налогообложение производится по налоговой ставке 13% (ст. 224 НК). Согласно п. 4 ст. 226 НК организация обязана удержать исчисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов работника при их фактической выплате. Удержание начисленной суммы налога может быть произведено орга­низацией при выплате работнику очередной заработной платы, что от­ражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДФЛ».

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 238 НК суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, не подлежат обложению единым социальным налогом (ЕСН). Суточные сверх норм, которые, как было сказано выше, не уменьшают налогооблагаемую при­быль, также не подлежат обложению ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК.

Сумма выплаченных работнику суточных не облагается также стра­ховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в силу того, что в соответствии с п. 2 ст. 10 Закона о пенсионном страховании объек­том обложения страховыми взносами является объект налогообложе­ния по ЕСН, установленный в гл. 24 «Единый социальный налог» НК.

Датой совершения операций по командировочным расходам в ино­странной валюте в части суточных является дата утверждения авансо­вого отчета (Приложение к ПБУ 3/2000).

Порядок приобретения и выдачи наличной иностранной валюты и дорожных чеков для оплаты командировочных расходов, а также про­ведения расчетов по выданной иностранной валюте с командируемы­ми лицами установлен положением ЦБР от 25.06.1997 № 62 «О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировоч­ных расходов» (далее — Положение ЦБР № 62). /

Основанием для снятия наличной иностранной валюты с текущего валютного счета в уполномоченном банке и покупки в уполномочен­ных банках дорожных чеков является заявка клиента, форма и поря­док оформления которой приведены в Приложении № 1 к Положению ЦБР № 62 (п. 3.3 указанного Положения).

В соответствии со ст. 143 ГК приобретенный для оплаты команди­ровочных расходов дорожный чек относится к ценным бумагам. В то же время покупка дорожных чеков организацией осуществляется не с целью финансовых вложений, а с целью оплаты командировочных рас­ходов. Следовательно, приобретенные дорожные чеки учитываются в порядке, установленном для учета денежных документов.

Оприходование в кассу приобретенных дорожных чеков отражает­ся по дебету счета 50 «Касса», субсчет 50-3 «Денежные документы», в корреспонденции со счетом 52 «Валютные счета».

Согласно п. 6 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.1997 № 2, все ценные бумаги, хранящиеся в организации, долж­ны быть описаны в Книге учета ценных бумаг, в которой должны со­держаться следующие обязательные реквизиты: наименование эмитен­та, номинальная цена ценной бумаги, ее покупная стоимость, номер, серия, общее количество, дата покупки, дата продажи.

Таким образом, сведения о дорожных чеках, приобретенных орга­низацией в уполномоченном банке для оплаты командировочных рас­ходов сотрудников в зарубежной командировке и выданных им на ука­занные цели, должны отражаться в книге учета ценных бумаг. В этом случае в данную книгу необходимо включать следующие сведения о дорожном чеке: наименование чекодателя, номер чека, дату и место составления чека, его сумму, наименование плательщика.

В соответствии с п. 3.6, 3.7 Положения ЦБР № 62 уполномочен­ный банк одновременно выдает дорожные чеки и справки по форме № 0406007 на имя командируемого лица либо на имя старшего группы командируемых лиц, выезжающих за пределы Российской Федерации. Справка по форме № 0406007 является основанием для вывоза из Рос­сийской Федерации дорожных чеков. Такие справки, полученные в бан­ке, хранятся в кассе. Для их учета кассиром ведется отдельный журнал учета справок по форме № 0406007 в порядке и по форме, приведен­ным в Приложении № 3 к Положению ЦБР № 62.

На израсходованные командированными лицами суммы, получен­ные путем обналичивания дорожных чеков (на основании авансового отчета с приложенными документами, подтверждающими произведен­ные расходы), счет 71 кредитуется в корреспонденции со счетами уче­та затрат на производство.